Sala: Político-Administrativa
Tipo de recurso: Apelación
Materia: Derecho tributario
N° de Expediente: 2015-0127
N° de Sentencia: 0359
Ponente: María Carolina Ameliach Villarroel
Fecha: 8 de diciembre de 2021
Caso: Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) apela sentencia de fecha 25.09.2014, dictada por el Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, con motivo del recurso contencioso tributario interpuesto por la sociedad mercantil B.S. Electronics, S.R.L.
Decisión: 1.- SIN LUGAR la apelación ejercida por el FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva Nro. 1687, dictada el 25 de septiembre de 2014por el Tribunal Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas; en consecuencia, se CONFIRMA la mencionada decisión en los términos expuestos en el presente fallo. 2.- CON LUGAR el recurso contencioso tributario ejercido con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos el 4 de diciembre de 2012 por la sociedad mercantil B.S. ELECTRONICS, S.R.L., contra las Resoluciones Nros. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0719 y 0778, de fechas 20 y 27 de septiembre de 2012, respectivamente, emanadas de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), las cuales se ANULAN. NO PROCEDE LA CONDENATORIA EN COSTAS a la República, conforme a lo expresado en este fallo.
Extracto: “ …el Tribunal remitente declaró con lugar el recurso contencioso tributario incoado por la sociedad mercantil recurrente, por estimar consumada en el caso de autos la prescripción de la obligación tributaria y sus accesorios, visto que desde la fecha de vencimiento del lapso de sesenta (60) días hábiles para que cese la suspensión de la prescripción producto de la interposición de los recursos jerárquicos (12 de mayo de 2003), “(…) a la fecha de notificación del acto administrativo que resuelve dichos jerárquicos, esto es al día 31-10-2012, (…) transcurr[ió] con creces el lapso de cuatro (4) años previsto en el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 2001, y como quiera que no se evidencia a los autos ningún otro acto interruptivo o suspensivo del mismo, es por lo que efectivamente tal como lo señala la recurrente, operó en el caso de autos la prescripción de la obligación y de sus accesorios (…)”. (Interpolado de esta Máxima Instancia).
Con relación a lo antes expuesto, es oportuno traer a colación la sentencia Núm. 00497 de fecha 24 de abril de 2008, caso: Polifilm de Venezuela, S.A., criterio ratificado -entre otros- en el fallo Nro. 00425 del 4 de julio de 2019, caso: Agencia de Viajes y Turismo Pegaso, C.A., en el cual dejó sentado en materia de prescripción lo que de seguidas se indica:
“(…)
En materia tributaria el instituto jurídico de la prescripción adquiere particular relevancia, en tanto condiciona el ejercicio de facultades y derechos al paso del tiempo, sancionando la conducta negligente de la Administración o del sujeto pasivo, en razón del principio de seguridad jurídica y certeza de las relaciones ordenadas por el derecho. Asimismo, ha de atenderse a la importancia de los supuestos de interrupción y de suspensión, cuyo efecto jurídico común es la dilación de los plazos de prescripción antes de su consumación definitiva.
Ahora bien, esta Sala acogiendo el criterio jurisprudencial sentado en los fallos dictados por la Sala Político-Administrativa de la entonces Corte Suprema de Justicia, en fechas 2 de noviembre de 1995 y 7 de abril de 1999, casos: Ron Santa Teresa y Distribuidora Guadalquivir, respectivamente, se permite ratificar en esta oportunidad lo siguiente:
a) Que la prescripción, como medio extintivo de la obligación tributaria, está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: (i) la inactividad o inercia del acreedor; (ii) el transcurso del tiempo fijado por la Ley; (ii) la invocación por parte del interesado; y (iv) que no haya sido interrumpida o suspendida.
b) Que la prescripción produce sus efectos jurídicos cuando el acreedor y el deudor permanecen inactivos durante el tiempo fijado por la ley para que ésta opere, sin que dentro de dicho plazo realicen ningún acto que signifique un reconocimiento de la existencia de la acción o derecho, ni se produzca ninguno de los hechos que la ley especifica como causa de interrupción o de suspensión de la prescripción. Por ello, para determinar la vigencia de un derecho sobre un crédito fiscal, es imperante precisar si se produjo alguna actuación del acreedor o del deudor, que hubiese desarrollado la eficacia interruptiva del lapso necesario para la prescripción de la obligación.
c) Que el lapso necesario para que pueda alegarse y oponerse la prescripción de la obligación tributaria, esté contemplado en la Ley (…)”.
A objeto de precisar el marco normativo que regula el caso que nos ocupa, se advierte que si bien el hecho imponible generador de la obligación tributaria sustancial se verificó bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario publicado en la Gaceta Oficial Núm. 4.727 Extraordinario del 27 de mayo de 1994, motivo por el cual, en principio, resultarían aplicables las disposiciones contenidas en dicho instrumento.
A tal efecto, conviene señalar que las Resoluciones objeto de impugnación en la presente causa establecieron a cargo de la contribuyente las siguientes obligaciones: i) diferencia de impuesto sobre la renta y sanciones pecuniarias, para los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1° de enero hasta 31 de diciembre de 1997 y 1998; y ii)diferencia de impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado, así como sanción de multa, para los períodos impositivos de enero, marzo, mayo, julio, agosto y diciembre de 1997; julio, agosto y septiembre de 1998; y enero, mayo, junio, agosto y septiembre de 2000.
Aunado a lo anterior, se observa que la Juzgadora de instancia basó su pronunciamiento sobre la prescripción de la obligación tributaria correspondiente a los ejercicios y períodos fiscales objeto de reparo de conformidad con lo dispuesto en el Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis, en tal sentido, debe este Máximo Tribunal transcribir lo que al respecto establecen los artículos 11, 51, 53 54, 55, del referido Texto Adjetivo, relativos al mencionado término de prescripción y a la oportunidad en la cual se inicia la extinción de la obligación tributaria.
“Artículo 11. Los plazos legales y reglamentarios se contarán de la siguiente manera
1º Los plazos por años o meses serán continuos y terminarán el día equivalente del año o mes respectivo. El lapso que deba cumplirse en un día de que carezca el mes, se entenderá vencido el último día de ese mes.
2º Los plazos establecidos por días se contarán por días hábiles, salvo que la ley disponga que sean continuos.
3º En todos los casos los términos y plazos que vencieran en día inhábil para la administración, se entienden prorrogados hasta el primer día hábil siguiente.
Parágrafo Único: Se consideran inhábiles tanto los días declarados feriados conforme a disposiciones legales, como aquellos en los cuales la respectiva oficina administrativa no hubiere estado abierta al público, lo que deberá comprobar el contribuyente por los medios que determine la ley”.
(…Omissis…)
“Artículo 51. La obligación tributaria y sus accesorios prescriben a los cuatro (4) años.
Este término será de seis (6) años cuando el contribuyente o responsable no cumplan con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes, de declarar el hecho imponible o de presentar las declaraciones tributarias a que estén obligados, y en los casos de determinación de oficio, cuando la Administración Tributaria no pudo conocer el hecho”.
(…Omissis…)
“Artículo 53. El término se contará desde el 1° de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el hecho imponible.
Para los tributos cuya determinación o liquidación es periódica, se entenderá que el hecho imponible se produce al finalizar el período respectivo.
El lapso de prescripción para ejercer la acción de reintegro se computará desde el 1° de enero del año siguiente a aquél en que se efectuó el pago indebido.”
“Artículo 54 El curso de la prescripción se interrumpe: 1º. Por la declaración del hecho imponible. 2º. Por la determinación del tributo, sea ésta efectuada por la Administración Tributaria o por el contribuyente, tomándose como fecha la de notificación o de presentación de la liquidación respectiva. 3º. Por el reconocimiento de la obligación por parte del deudor. 4º. Por el pedido de prórroga u otras facilidades de pago. 5º. Por el acta levantada por funcionario fiscal competente. 6º. Por todo acto administrativo o actuación judicial que se realice para efectuar el cobro de la obligación tributaria ya determinada y de sus accesorios, o para obtener la repetición del pago indebido de los mismos, que haya sido legalmente notificado al deudor”.
“Artículo 55. El curso de la prescripción se suspende por la interposición de peticiones o recursos administrativos, hasta sesenta (60) días después de que la Administración Tributaria adopte resolución definitiva, tácita o expresa, sobre los mismos”. (Resaltado de la Sala).
Las normas precedentes establecen como regla general, que la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria está condicionada a la concurrencia de determinados supuestos: la inactividad o inercia del acreedor o de la acreedora, el transcurso del tiempo fijado por la Ley, la invocación por parte del interesado o la interesada, que la prescripción no haya sido interrumpida ni se encuentre suspendida (Vid., sentencia de esta Máxima Instancia Nro. 01189 del 11 de octubre de 2012, caso: Industria Láctea Torondoy, C.A.).
En tal sentido, prevé la posibilidad de extender el lapso de prescripción de cuatro (4) a seis (6) años, dependiendo de la conducta que asuma el sujeto pasivo frente a los deberes (inscripción en los registros pertinentes y presentar la respectivas declaraciones) o a la cuantificación de oficio del hecho imponible (Vid., fallo de esta Alzada Nro. 00151 del 8 de marzo de 2017, caso: Bariven, S.A.).
Asimismo, se aprecia de dicha normativa que el término prescriptivo empezará a contarse desde el 1° de enero del año siguiente al acaecimiento del hecho imponible, acotando que en los tributos cuya determinación o liquidación es periódica éste se perfecciona al finalizar el período respectivo.
De la misma manera se observa que la prescripción como medio de extinción de la obligación tributaria y sus accesorios ocurre por el transcurso del tiempo en forma continua, esto es, que no exista alguna actuación que implique su interrupción o suspensión.
Así estas condiciones concurrentes deriva que el instituto de la prescripción extintiva aplicado a las obligaciones tributarias y sus accesorios, está sustentado sobre la base del abandono, silencio o inactividad del acreedor, durante un período legal concreto que le origina consecuencialmente la pérdida de su derecho frente al deudor.
También puede ocurrir que el término de prescripción sea interrumpido, lo que genera la desaparición del tiempo transcurrido y, en consecuencia, el período de prescripción se reinicie con un nuevo cómputo a partir de la materialización de la acción que lo interrumpió.
Mientras que al ocurrir una causa de suspensión, el tiempo transcurrido hasta entonces permanece vigente y se computa con el que continúa a partir del momento en que cesa el efecto o la causa de la suspensión. (Vid., sentencia Nro. 00125 de fecha 10 de junio de 2021, caso: Inversiones Taiko Motors, C.A.).
Respecto a este tema, la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia en sentencia Nro. 1120 del 17 de noviembre de 2010, caso: Distribuidora
Algalope, C.A., sostuvo lo siguiente:
“(…) es necesaria una actuación [por parte de la Administración Tributaria] en la cual la conducta desplegada deje en claro la intencionalidad de la potestad administrativa ejercitada, es decir, que del acto en cuestión quede claro que la facultad es ejercitada para proceder al cobro o la intención de cobro de una determinada obligación tributaria, es decir, que el acto en cuestión se baste a sí mismo en cuanto a su contenido para expresar que la administración tributaria pretende fiscalizar los tributos declarados para determinar si las cantidades enteradas se correspondían con la obligación legal preestablecida (…)”. (Agregado de la Sala).
Al respecto, observa esta Sala del contenido del artículo 54 eiusdem, anteriormente transcrito, que una vez ocurrida alguna de las causales señaladas, se interrumpe el término de prescripción y se inicia un nuevo período prescriptivo a partir de la realización de ese acto; es decir, que verificada la causal debe comenzar a computarse un nuevo término, en el caso que nos ocupa, de cuatro (4) años para que la prescripción opere, sin que pueda contarse el tiempo que había transcurrido con anterioridad al hecho interruptivo. (Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00177 del 7 de mayo de 2019, caso: Comercial R & S, C.A.).
En otro sentido, el artículo 55 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, prevé la suspensión del término prescriptivo por el ejercicio de un recurso administrativo hasta por sesenta (60) días hábiles después de haber sido decidido, bien sea en forma expresa o tácita.
Con relación a esta última figura, esta Sala ha establecido que no pueden considerarse iniciados los sesenta (60) días hábiles para que cese la suspensión del término de prescripción, a partir del momento cuando la Administración Tributaria decide el recurso administrativo fuera del lapso legalmente establecido, pues “(…) en caso que (…) no decidiera el recurso jerárquico, la suspensión sería indefinida en el tiempo (…)”. (Vid., sentencia Nro. 01647 del 30 de noviembre de 2011, caso: Bodegón Eurolicores, C.A.).
Expuesto lo precedente, se requiere determinar si, en el caso concreto, efectivamente concurren las condiciones para declarar la prescripción de las obligaciones tributarias y sus accesorios, por parte del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT).
Bajo tales premisas, observa esta Máxima Instancia que el lapso de inactividad del órgano recaudador para aplicar sanciones respecto a los ejercicios fiscales finalizados el 31 de diciembre de 1997 y 1998 (impuesto sobre la renta), en principio se tendría por iniciado a partir del 1° de enero de 1998 y 1999, respectivamente.
Sin embargo, conviene destacar que en el supuesto específico del impuesto sobre la renta, el artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicado en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 35.217 de fecha 24 de mayo de 1993, aplicable a los ejercicios fiscales reparados (1997 y 1998) por remisión del artículo 71 de la Ley de Impuesto sobre la Renta, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.727 Extraordinario, de fecha 27 de mayo de 1994, dispone que “(…) las declaraciones de enriquecimientos o pérdidas a que se refieren los artículos 1° y 2° deberán ser presentadas dentro de los tres meses siguientes a la terminación del ejercicio gravable del contribuyente, ello sin perjuicios de las prórrogas que otorgue la Administración Tributaria (…)”.
Así las cosas, ha concluido esta Superioridad que el aludido lapso reglamentario de tres (3) meses previsto en el citado artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993, a efectos de declarar y pagar el monto del impuesto sobre la renta a que hubiere lugar, no puede formar parte del cómputo de la prescripción contemplado en los artículos 51 y 53 del Código Orgánico Tributario de 1994, pues al estar impedida la Administración Tributaria de exigir el cumplimiento de las obligaciones fiscales derivadas del impuesto sobre la renta dentro del período en cuestión, mal podría considerarse que la omisión del Fisco Nacional respecto al cobro de los créditos adeudados obedezca a motivos enteramente imputables a su voluntad. (Vid., sentencia Nro. 01088 de fecha 22 de julio de 2009, caso: Inversiones Río Borojo, S.A., ratificada en el fallo Nro. 00096 de fecha 1° de febrero de 2018, caso: C.D.B Compañía de la Belleza C.A.).
A raíz de lo anterior, el lapso de inactividad de la Administración Tributaria para aplicar sanciones respecto a los ejercicios fiscales del impuesto sobre la renta objeto de controversia, se tendría por iniciado a partir del primer día siguiente a la culminación del período de tres (3) meses previsto en el artículo 12 del Reglamento General de la Ley de Impuesto sobre la Renta de 1993, en este caso, los días 1° de abril de 1998 y 1999, respectivamente.
En lo atinente a la investigación fiscal en materia de impuesto al valor agregado e impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor, ratifica esta Sala el sostenido -entre otras- en las sentencias Nros. 01393, 00264 y 00646, de fechas 7 de octubre de 2009, 24 de marzo de 2010 y 7 de julio de 2010, casos: C.A. La Electricidad de Caracas, S.A., Aeropanamericano, C.A. y Empresas de Estiba Ryan Walsh, S.A., respectivamente), al interpretar que por tratarse de tributos cuya determinación es periódica, debe entenderse que el hecho generador se produce al concluir el período de que se trate (en este caso, meses), por lo que la prescripción comienza a contarse a partir del siguiente día del mes calendario en que se verifique el hecho generador.
Por lo tanto, de conformidad con lo previsto en el artículo 53 del Código Orgánico Tributario de 1994, aplicable ratione temporis, el lapso de prescripción comenzará a correr para cada uno de los períodos reparados, a partir del primer día del mes siguiente al que ocurrió el hecho imponible y así sucesivamente para los períodos restantes.
En este orden de ideas, interesa destacar que al ser el mes de septiembre de 2000 el último de los períodos impositivos en los que se determinó la existencia de obligaciones tributarias para este tipo de tributo, por tanto el lapso prescriptivo comenzó a transcurrir a partir del mes siguiente, concretamente el 1° de octubre de 2000.
Con fundamento en lo anterior, las disposiciones aplicables en materia de prescripción para las obligaciones tributarias determinadas en los ejercicios y periodos fiscales antes mencionados, son las contenidas en el aludido Código Orgánico Tributario de 1994, y no como erradamente apreció el Juez a quo, las del Texto Codificador de 2001. Así se establece.
Advierte esta Superioridad que de la lectura de las actas procesales, no se desprende elemento probatorio alguno que permita inferir que el lapso de prescripción aplicable sea uno distinto al general de cuatro (4) años, previsto en el encabezamiento del mencionado artículo 51 del Código Orgánico Tributario de 1994, vigente ratione temporis; razón por la cual procede a efectuar el análisis de la legalidad de la declaratoria de prescripción pronunciada por el Tribunal de instancia conforme al mismo. Así se declara.
A la luz de lo anterior, de la revisión efectuada a las actas y atendiendo a los criterios jurisprudenciales antes analizados, observa la Sala que los ejercicios fiscales investigados a la contribuyente B.S. Electronics, S.R.L., en materia de impuesto sobre la renta fueron los coincidentes con los años civiles de 1997, 1998 y 1999, de lo cual se obtiene que a partir de los días 1° de abril de 1998, 1° de abril de 1999 y 1° de abril de 2000, respectivamente, comenzó a transcurrir para cada uno de ellos, el lapso de prescripción de cuatro (4) años; interrumpidos luego, el día 30 de agosto de 2001, con el levantamiento y notificación del Acta Fiscal identificada con las siglas y números RCA/DF/2001/SIV2/1687-000903, conforme lo dispone el artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994.
En cuanto al impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado, se advierte que los períodos impositivos objetados comprendieron los meses de enero, marzo, mayo, julio, agosto y diciembre de 1997; julio, agosto y septiembre de 1998; enero, mayo, junio, agosto y septiembre de 2000, por lo cual, siguiendo los mismos parámetros, el lapso de prescripción de cuatro (4) años comenzó su curso a partir del primer día del mes siguiente a cada uno de dichos meses; viéndose interrumpidos por la emisión y notificación el 30 de agosto de 2001, del Acta Fiscal signada con el alfa numérico RCA/DF/2001/SIV2/1687-000902.
Luego entonces, a partir del día siguiente de las notificaciones de las Actas Fiscales supra mencionadas (31 de agosto de 2001), comenzaría a computarse un nuevo lapso de prescripción de cuatro (4) años para cada período impositivo y ejercicio fiscal objetado, que habría de interrumpirse nuevamente el día 9 de octubre de 2002, con la notificación de las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo Nros. RCA-DSA-2002-000692 y 000691, ambas del 26 de septiembre de 2002 (folios 324 al 370 de las actas procesales), a tenor de lo dispuesto en el numeral 5 del artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994.
Por consiguiente, el día inmediato siguiente a la notificación de las aludidas Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo, vale decir, el 10 de octubre de 2002, comenzó a discurrir respecto de las obligaciones tributarias determinadas, un nuevo lapso de prescripción de cuatro (4) años, el cual quedaría suspendido luego de transcurridosun (1) mes y tres (3) días el 13 de noviembre de ese año, fecha de la interposición de los recursos jerárquicos contra los actos determinativos descritos precedentemente, por lo que en el presente caso, a los efectos de continuar con el análisis del cómputo de la prescripción, las disposiciones procesales aplicables a este medio de extinción de la obligación tributaria son las contenidas en el Código Orgánico Tributario (publicado en la Gaceta Oficial Nro. 37.305 de fecha 17 de octubre de 2001), cuyas previsiones por mandato de lo dispuesto en el artículo 343 eiusdem entran en vigencia al día siguiente de su publicación en Gaceta Oficial, específicamente las establecidas en el Título II, Capítulo IV titulado “De la prescripción”. Así se establece.
Al respecto, resulta imperativo para este Alto Tribunal transcribir el contenido de los artículos 10, 61, 62, 244, 249, 251, 254 y 255 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable en razón de su vigencia temporal, los cuales estatuyen lo siguiente:
“Artículo 244. El lapso para interponer el recurso [jerárquico] será de veinticinco (25) días hábiles contados a partir del día siguiente a la fecha de notificación del acto que se impugne”.
“Artículo 249. La Administración Tributaria admitirá el recurso jerárquico dentro de los tres (3) días hábiles siguientes al vencimiento del lapso para la interposición del mismo.
En los casos que la oficina de la Administración Tributaria que deba decidir el recurso, sea distinta de aquella oficina de la cual emanó el acto, el lapso establecido en este artículo se contará a partir del día siguiente de la recepción del mismo”.
“Artículo 251. (…)
(…) una vez admitido el recurso jerárquico se abrirá un lapso probatorio (…), y no podrá ser inferior a quince (15) días hábiles, prorrogables por el mismo término según la complejidad de las pruebas a ser evacuadas.
Se prescindirá de la apertura del lapso para evacuación de pruebas en los asuntos de mero derecho y cuando el recurrente no haya anunciado, aportado o promovido pruebas”.
“Artículo 254. La Administración Tributaria dispondrá de un lapso de sesenta (60) días continuos para decidir el recurso, contados a partir de la fecha de culminación del lapso probatorio. Si la causa no se hubiere abierto a prueba, el lapso previsto en este artículo se contará a partir del día siguiente de aquel en que se hubiere incorporado al expediente el auto que declare no abrir la causa a pruebas”.
“Artículo 255. El recurso deberá decidirse mediante resolución motivada, debiendo, en su caso, mantener la reserva de la información proporcionada por terceros independientes que afecte o pudiera afectar su posición competitiva. Cumplido el término fijado en el artículo anterior sin que hubiere decisión, el recurso se entenderá denegado, quedando abierta la jurisdicción contencioso tributaria.
Cumplido el lapso para decidir sin que la Administración hubiere emitido la Resolución y si el recurrente ejerció subsidiariamente recurso contencioso tributario, la Administración Tributaria deberá enviar el recurso al tribunal competente, sin perjuicio de las sanciones aplicables al funcionario que incurrió en la omisión sin causa justificada.
La Administración Tributaria se abstendrá de emitir resolución denegatoria del recurso jerárquico, cuando vencido el lapso establecido en el artículo 254 de este Código, no hubiere pronunciamiento por parte de ella y el contribuyente hubiere intentado el recurso contencioso tributario en virtud del silencio administrativo”. (Agregado y destacado de este Alto Tribunal).
Los preceptos normativos transcritos contemplan los lapsos que tienen tanto los particulares para interponer el recurso jerárquico como la Administración Tributaria para admitir el mencionado recurso, sustanciarlo y posteriormente resolverlo. Además, prevén la consecuencia jurídica que trae la falta de decisión tempestiva (denegatoria tácita); sin embargo, tales artículos no regulan la especial situación en la que el órgano recaudador no admite el recurso administrativo en el lapso de Ley, es decir, dentro de los tres (3) días hábiles “(…) siguientes al vencimiento del lapso para la interposición del mismo (…)” o a partir del día hábil siguiente a la recepción del recurso en los casos en que la oficina de la Administración Tributaria que deba pronunciarse sea distinta de aquella oficina de la que emanó el acto, lo cual comportaría la suspensión indefinida del término prescriptivo a la espera de la admisión del recurso, tomando en cuenta -conforme se dijo antes- que el solo ejercicio del aludido medio de impugnación suspende el curso de la prescripción hasta por sesenta (60) días hábiles después de haberse adoptado de forma expresa o tácita su resolución definitiva (artículo 62 del Código Orgánico Tributario de 2001). [Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00456 del 27 de abril de 2017, caso: Pfizer Venezuela, S.A].
En armonía con lo antes expuesto, cabe enfatizar que de no admitirse el recurso jerárquico dentro del lapso legalmente establecido, no podría abrirse la causa a pruebas de acuerdo a lo preceptuado en el artículo 251 eiusdem, por cuanto ello supone la admisión previa de dicho recurso, y tampoco podrían iniciarse los cómputos de los sesenta (60) días continuos que tiene el órgano recaudador para decidir el recurso en comentario, y el de los otros sesenta (60) días hábiles de suspensión de la causa, contados a partir de la decisión del prenombrado recurso administrativo de la manera indicada en el artículo 62 del citado Texto Orgánico. (Vid., fallo de este Alto Tribunal Nro. 00096 del 1° de febrero de 2018, caso: C.D.B. Compañía de la Belleza C.A.).
Vinculado a ello, la Sala ha aclarado que a los efectos del cómputo de la suspensión del término de prescripción, cuando la Administración Tributaria admita el recurso jerárquico fuera del término previsto en el artículo 249 del Código de la especialidad de 2001, aplicable ratione temporis, los términos para abrir la causa a pruebas o decidir el recurso jerárquico, según corresponda de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 251 y 254 eiusdem, se iniciarán al día hábil siguiente del vencimiento de los tres (3) días hábiles señalados en la primera de las referidas normas, pues de considerarse que la suspensión de la prescripción se mantiene indefinida en el tiempo a la espera de una actuación de la Administración, se estaría creando una limitación no estatuida por el Legislador al momento de regular la figura jurídica de la prescripción. (Vid., fallo de este Alto Tribunal Nro. 00836 del 9 de julio de 2015, caso: Tienda Casablanca, C.A.).
Circunscribiendo el análisis al caso de autos, aprecia esta Sala que en fecha 13 de noviembre de 2002, la empresa B.S. Electronics, S.R.L., interpuso ante la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), recursos jerárquicos contra las Resoluciones Culminatorias del Sumario Administrativo identificadas con los alfanuméricos RCA-DSA-2002-000692 y 000691, emanadas de esa dependencia administrativa el 26 de septiembre de 2002.
Dichos medios de impugnación fueron recibidos el 21 de mayo de 2008 por la Gerencia General de Servicios Jurídicos del aludido Servicio Autónomo, según Memorando Nro. SNAT/INTI/GRTI/RCA/DJT/CS/2008/ 002285 del 19 del mismo mes y año, cursante al folio 302 de la primera pieza del expediente judicial, es decir, pasados más de (5) años, seis (6) meses y ocho (8) días de su interposición, toda vez que su conocimiento compete a esta última Gerencia, de acuerdo a lo establecido en el artículo 3, numeral 17 de la Providencia Administrativa Nro. 0318 del 8 de abril de 2005, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela Nro. 38.193 de fecha 24 de mayo de ese año, vigente ratione temporis. Asimismo, se advierte que no hay constancia en autos sobre la fecha de admisión de los aludidos medios de impugnación.
En ese sentido, se aprecia que la empresa contribuyente no anunció o promovió pruebas en sus escritos.
El 31 de octubre de 2012 la contribuyente fue notificada de las Resoluciones identificadas con los Nros. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0719 y 0778 de fechas 20 y 27 de septiembre del mismo año, en ese orden, emanadas de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del aludido Servicio Autónomo (actos administrativos impugnados cursantes a los folios 172 al 222 de la primera pieza del expediente judicial), que declararon sin lugar los recursos jerárquicos ejercidos.
De lo antes expuesto, es concluyente que entre la interposición del recurso jerárquico, vale decir, el 13 de noviembre de 2002, hasta la remisión del mismo desde la “(…) oficina de la cual emanó el acto (…)” hacia la “(…) oficina de la Administración Tributaria que deba decidir (…)” el 21 de mayo de 2008, la Administración Tributaria tardó más de cinco (5) años en exigir el cumplimiento de la obligación tributaria. De allí, esta Máxima Instancia estima que el envío de los recaudos de una Gerencia a otra y el pronunciamiento acerca de la admisibilidad del recurso jerárquico, por una parte, excedió de un tiempo prudencial si se toma en consideración la ubicación geográfica de tales dependencias (pues ambas se encuentran en la ciudad de Caracas), y además, no se efectuó en apego al lapso procedimental estatuido en el artículo 249 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente ratione temporis.
Bajo la óptica de lo expresado y a los fines decisorios, este Alto Tribunal en aras de garantizar los derechos constitucionales a la tutela judicial efectiva, celeridad y economía procesal, a la defensa y al debido proceso, y en virtud del principio iura novit curia, así como de la previsión contenida en el artículo 148 ibídem (disposiciones generales de los procedimientos), según la cual en “(…) caso de situaciones que no puedan resolverse conforme a las disposiciones de esta sección, se aplicarán supletoriamente las normas que rigen los procedimientos administrativos y judiciales que más se avengan a su naturaleza y fines”. (Vid., sentencia de esta Sala Nro. 00424 del 11 de abril de 2018, caso: Kabello Manía, C.A.)
A los efectos de continuar con el análisis del cómputo prescriptivo precisa sujetarse a lo contemplado en los numerales 2 y 3 del artículo 127 de la Resolución Nro. 32, sobre la “Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria- SENIAT”, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela Nro. 4.881 Extraordinario de fecha 29 de marzo de 1995, que establece que las Divisiones de Tramitaciones de las “Gerencias de Aduanas Principales”, deberán: “(…) 2. Clasificar los documentos, escritos, solicitudes, recursos y expedientes para su distribución a la dependencia administrativa que corresponda, en un plazo que no exceda de (1) día hábil”; y “(…) 3. Despachar la correspondencia (…) en un plazo que no exceda de tres (3) días hábiles (…)”. (Subrayados de la Sala).
Tales normas, además de tener carácter supletorio resultan aplicables por analogía a la causa objeto de estudio y permiten establecer el plazo del que dispone la “(…) oficina de la cual emanó el acto (…)” para remitir el expediente administrativo a la “(…) oficina de la Administración Tributaria que deba decidir el recurso (…)”, en caso que sea distinta a la primigenia; toda vez que dicho acto sublegal no prevé en su artículo 101 (referido a las funciones de las Divisiones de Tramitaciones de las Gerencias Regionales de Tributos Internos), término alguno dentro del cual deba producirse tal remisión. (Vid., sentencia Nro. 00801 de fecha 12 de julio de 2017, caso: Kappa Unisex, C.A). Así se establece.
En razón de lo que antecede, la Sala en aplicación de la normativa contemplada en los numerales 2 y 3 del artículo 127 de la Resolución Nro. 32, así como en los artículos 244, 249, 251, 254 y 255 del Código Orgánico Tributario de 2001, antes referidos, con el objeto de continuar el análisis del cómputo del término prescriptivo, advierte que los lapsos para tramitar y decidir el recurso jerárquico transcurrieron de la manera siguiente:
1.- Dichos medios de impugnación fueron incoados el miércoles 13 de noviembre de 2002 “(…) ante la Coordinación de Recursos de la División Jurídica Tributaria de la Gerencia Regional de Tributos Internos de la Región Capital” del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT) [vid., primera página de las Resoluciones impugnadas, folios 172 y 196, respectivamente del expediente judicial]; el día hábil para “(…) clasificar (…) [el recurso y el expediente] para su distribución a la dependencia administrativa (…) correspond[iente] (…)” se cumplió el jueves 14 de noviembre de 2002; y los tres (3) días hábiles que disponía para “(…) [d]espachar la correspondencia (…)” a la “(…) oficina que deb[e] decidir el recurso”, es decir, la Gerencia General de Servicios Jurídicos del aludido órgano exactor, se cumplieron el martes 19 de noviembre de 2002. (Agregados de esta Alzada).
2.- Debió recibirse el recurso jerárquico por la División de Tramitaciones, Sustanciación y Archivo de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), el martes 19 de noviembre de 2002, por lo cual los tres (3) días hábiles para admitir dicho recurso administrativo se cumplieron el viernes 22 de noviembre de 2002, contados “(…) a partir del día siguiente a la recepción del mismo”, con fundamento en el único aparte del artículo 249 eiusdem.
3.- Los sesenta (60) días continuos para decidir dichos recursos administrativos transcurrieron desde el lunes 25 de noviembre de 2002 hasta el jueves 23 de enero de 2003, tomando en cuenta que la contribuyente al momento de incoar el recurso jerárquico no promovió pruebas.
4.- Al no haberse pronunciado la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), de forma expresa sobre el recurso jerárquico, el viernes 24 de enero de 2003 operó su denegatoria tácita de acuerdo a lo contemplado en los artículos 62 y 255 del Código Orgánico Tributario de 2001, vigente en razón del tiempo.
De esta manera, el término prescriptivo se mantuvo suspendido por sesenta (60) días hábiles contados desde el lunes 27 de enero de 2003 hasta el jueves 27 de marzo de 2003, conforme a lo dispuesto en el artículo 62 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, razón por la cual continuó su curso el viernes 28 de marzo de 2003.
El 31 de octubre de 2012 la contribuyente fue notificada de las Resoluciones identificadas con los Nros. SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0719 y 0778, de fechas 20 y 27 de septiembre del mismo año, en ese orden, que declararon sin lugar los recursos jerárquicos ejercidos.
Por lo tanto, concluye esta Alzada que el Juez de la causa actuó conforme a derecho cuando declaró prescritas las obligaciones tributarias y sus accesorios contenidas en los mencionados actos administrativos, así como la nulidad de los mismos, por no evidenciarse en autos que entre el 28 de marzo de 2003 y el 31 de octubre de 2012, que la Administración Tributaria hubiese notificado oportunamente a la empresa recurrente acto alguno que interrumpiera su curso conforme lo contempla el artículo 54 del Código Orgánico Tributario de 1994 (artículo 55 del aludido texto adjetivo de 2001), por consiguiente, se impone a esta Máxima Instancia desestimar -con base en el criterio expuesto por esta Sala- el vicio de “(…) falsa apreciación de los hechos y del derecho al considerar que la obligación tributaria y sus accesorios se encontraban prescritos (…)”, alegado por la representación fiscal, por lo que, se confirma el fallo apelado. Así se declara.
Asimismo, una vez declarada por este Alto Tribunal la nulidad de las Resoluciones distinguidas con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/ 2012-0719 y 0778, de fechas 20 y 27 de septiembre de 2012, respectivamente, resulta inoficioso pronunciarse sobre la denuncia efectuada por la apoderada judicial del órgano exactor, con respecto a la improcedencia de la aplicación de las atenuantes contempladas en el artículo 85 numerales 2, 3 y 4 del Código Orgánico Tributario de 1994. Así se determina.
En virtud de las consideraciones precedentes, se declara sin lugar el recurso de apelación interpuesto por la apoderada judicial de la República Bolivariana de Venezuela y se confirma el fallo apelado en los términos expuestos en esta sentencia. Así se decide.
Igualmente, esta Sala declara con lugar el recurso contencioso tributario incoado con solicitud de medida cautelar de suspensión de efectos por la contribuyente el 4 de diciembre de 2012, contra las Resoluciones distinguidas con letras y números SNAT/GGSJ/GR/DRAAT/2012-0719 y 0778, de fechas 20 y 27 de septiembre de 2012, respectivamente, emanadas de la Gerencia General de Servicios Jurídicos del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria (SENIAT), las cuales se anulan. Así se establece.
A la luz de las consideraciones realizadas en el presente fallo, no pasa inadvertido para esta Superioridad que la inactividad del órgano exactor generó consecuencialmente la prescripción extintiva de las obligaciones tributarias correspondientes a los ejercicios fiscales comprendidos desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 1997 y desde el 1° de enero hasta el 31 de diciembre de 1998 en materia del impuesto sobre la renta y los períodos impositivos de enero, marzo, mayo, julio, agosto y diciembre de 1997; julio, agosto y septiembre de 1998; y enero, mayo, junio, agosto y septiembre de 2000 por concepto del impuesto al consumo suntuario y a las ventas al mayor e impuesto al valor agregado, invocada por la sociedad mercantil B.S. Electronics, S.R.L., lo cual comporta una omisión injustificada contraria a derecho al no haber ejercido oportunamente el cobro de las acreencias fiscales, en perjuicio de los intereses patrimoniales de la República, capaz de generar responsabilidad individual por el ejercicio de la función pública; razón por la que se ordena remitir copia certificada de la presente decisión a la Contraloría General de la República, a los fines de proveer lo que estime conducente, de conformidad con las atribuciones que se le confieren en la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela y en las Leyes. Así se decide.
En consecuencia, no procede la condenatoria en costas procesales a la República, conforme a lo previsto en el artículo 88 del Decreto con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicada en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela número 6.220 Extraordinario del 15 de marzo de 2016. Así se dispone”.
Comentario de Acceso a la Justicia: El caso que se examina tuvo como objeto la apelación del Fisco Nacional contra una sentencia del Juzgado Superior Tercero de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas que declaró prescritas las obligaciones tributarias (reparos y multas) por parte de la Administración tributaria del país.
En este caso, la SPA declaró sin lugar la apelación presentada por parte del Seniat, toda vez que las prescripciones se consumaron luego de que el órgano tributario dejara vencer el tiempo que tenía para resolver los recursos jerárquicos ejercidos contra sus actos (60 días continuos).
Sobresale, al respecto, el punto referente al cómputo prescriptivo en el que la Sala aplicó los numerales 2 y 3 del artículo 127 de la Resolución número 32 sobre la “Organización, Atribuciones y Funciones del Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria- SENIAT”, publicada en la Gaceta Oficial de la República de Venezuela 4.881 Ext. del 29 de marzo de 1995, que establecen que las Divisiones de Tramitaciones de las Gerencias de Aduanas Principales, deberán: “(…) 2. Clasificar los documentos, escritos, solicitudes, recursos y expedientes para su distribución a la dependencia administrativa que corresponda, en un plazo que no exceda de (1) día hábil”; y “(…) 3. Despachar la correspondencia (…) en un plazo que no exceda de tres (3) días hábiles (…)”.
Por otra parte, también resalta el hecho de que el artículo 62 del Código Orgánico Tributario prevé la suspensión del término prescriptivo por el ejercicio de un recurso administrativo hasta por sesenta (60) días hábiles después de haber sido decidido, bien sea en forma expresa o tácita. Precisamente, respecto a esta última figura, la SPA ha establecido que no pueden considerarse iniciados los sesenta (60) días hábiles para que cese la suspensión del lapso de prescripción, a partir del momento cuando la Administración tributaria decide el recurso administrativo fuera del lapso legalmente establecido, pues “… en caso que (…) no decidiera el recurso jerárquico, la suspensión sería indefinida en el tiempo…”.
En tal sentido, aclara la Sala que la interposición del recurso jerárquico, ocurrió el 13 de noviembre de 2002, y la remisión desde la “(…) oficina de la cual emanó el acto (…)” hacia la “(…) oficina de la Administración Tributaria que deba decidir (…)”, se produjo el 21 de mayo de 2008, es decir que la administración del Seniat tardó más de cinco años en exigir el cumplimiento de la obligación tributaria.
Por tal razón, el juez administrativo estimó que el envío de los recaudos de una Gerencia a otra y el pronunciamiento acerca de la admisibilidad del recurso jerárquico, por una parte, excedió de un tiempo prudencial, y sobre todo si se toma en consideración la ubicación geográfica de ambas dependencias, pues las dos oficinas se encontraban en Caracas.
Voto salvado: No tiene
Fuente: http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/spa/diciembre/315037-00359-81221-2021-2015-0127.HTML
