Sala: Constitucional
Tipo de procedimiento: Solicitud de revisión
Materia: Tributario
N° de Expediente: 16-0499
Nº Sentencia: 0665
Ponente: Gladys María Gutiérrez Alvarado
Fecha: 14 de octubre de 2022
Caso: Sociedad Mercantil IT SERVICIOS DE VENEZUELA, S.A., solicitaron a esta Sala la revisión de la sentencia n.° 00147 que dictó la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, el 18 de febrero de 2016, mediante la cual declaró “…1.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 046/2012 dictada el 21 de septiembre de 2012 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRM[Ó] en cuanto a la decisión de conocer el fondo de la controversia habiendo sido declarada previamente la inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente. 2.- FIRMES por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del a quo referidos a: 2.1.- La inadmisibilidad del recurso jerárquico. 2.2.- La procedencia de las multas impuestas por retardo en el enteramiento de las cantidades retenidas de impuesto al valor agregado correspondientes a las primeras y segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las segundas quincenas de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2004. 3.- PROCEDE LA CONSULTA. En consecuencia: 3.1.- Se REVOC[Ó] del referido fallolo relativo a: 3.1.1.- La fecha límite que tenía la contribuyente para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por haber considerado aplicable una normativa que no resultaba vigente temporalmente para el caso de autos. 3.1.2.- La unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la multa impuestapor el enteramiento extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004. 4.- PARCIALMENTE CON LUGARel recurso contencioso tributario. En consecuencia, qued[ó] FIRMEel acto administrativo impugnadoen lo que respecta a la procedencia de las multas y a la unidad tributaria (U.T.) aplicable, y NULO en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento. Se ORDEN[Ó] a la Administración Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de esta decisión y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes…”.
Decisión: 1.- Que tiene competencia para conocer la solicitud de revisión interpuesta por los Abogados Jesús Brito Carzola, Alfredo José Martínez, José Antonio Zambrano Reina, Mig-Lin Castillo Uzcátegui y Daniela R. Ortega Cedeño, en su carácter de apoderados judiciales de la Sociedad Mercantil IT SERVICIOS DE VENEZUELA, S.A., de la decisión n.° 00147 que dictó la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, el 18 de febrero de 2016. 2.- NO HA LUGAR la referida solicitud de revisión constitucional.
Extracto: “se solicitó la revisión de la decisión n.° 00147 del 18 de febrero de 2016, dictada por la Sala Político Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, que declaró “…1.- SIN LUGAR la apelación ejercida por la representación judicial del FISCO NACIONAL, contra la sentencia definitiva N° 046/2012 dictada el 21 de septiembre de 2012 por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial del Área Metropolitana de Caracas, la cual se CONFIRM[Ó] en cuanto a la decisión de conocer el fondo de la controversia habiendo sido declarada previamente la inadmisibilidad del recurso jerárquico interpuesto por la contribuyente. 2.- FIRMES por no haber sido apelados por la contribuyente y no desfavorecer los intereses del Fisco Nacional, los pronunciamientos del a quo referidos a: 2.1.- La inadmisibilidad del recurso jerárquico. 2.2.- La procedencia de las multas impuestas por retardo en el enteramiento de las cantidades retenidas de impuesto al valor agregado correspondientes a las primeras y segundas quincenas de los meses de enero, marzo, abril y las segundas quincenas de los meses de julio, agosto, septiembre, octubre y noviembre de 2004. 3.- PROCEDE LA CONSULTA. En consecuencia: 3.1.- Se REVOC[Ó] del referido fallolo relativo a: 3.1.1.- La fecha límite que tenía la contribuyente para enterar las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por haber considerado aplicable una normativa que no resultaba vigente temporalmente para el caso de autos. 3.1.2.- La unidad tributaria aplicable para la fijación del monto de la multa impuestapor el enteramiento extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado, correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004. 4.- PARCIALMENTE CON LUGARel recurso contencioso tributario. En consecuencia, qued[ó] FIRMEel acto administrativo impugnadoen lo que respecta a la procedencia de las multas y a la unidad tributaria (U.T.) aplicable, y NULO en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento. Se ORDEN[Ó] a la Administración Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de esta decisión y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes…”.
Ahora bien, los apoderados judiciales de la sociedad mercantil solicitante denunciaron que la decisión objeto de revisión revocó una decisión que favorecía sus intereses; que dicha decisión violentó la efectividad de las normas y principios constitucionales.
Que no está de acuerdo con el criterio plasmado en la decisión sujeta a revisión.
Al respecto, cabe destacar que el ejercicio de la facultad de revisión establecida en el numeral 10, del artículo 336 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela es discrecional. En efecto, la Sala señaló en la sentencia n.° 93, del 6 de febrero de 2001, (caso: “Corpoturismo”), que la facultad de revisión es: (…) “una potestad estrictamente excepcional, extraordinaria y discrecional” (…), por ello, la misma decisión continúa indicando que: (…) “en lo que respecta a la admisibilidad de tales solicitudes de revisión extraordinaria esta Sala posee una potestad discrecional de admitir o no admitir el recurso cuando así lo considere”. De este modo: (…) “la Sala puede en cualquier caso desestimar la revisión (…) sin motivación alguna, cuando en su criterio, constate que la decisión que ha de revisarse, en nada contribuya a la uniformidad de la interpretación de normas y principios constitucionales” (…).
De acuerdo a lo anterior, esta Sala debe insistir en señalar que la revisión no constituye una tercera instancia, ni un medio ordinario que pueda ser intentado bajo cualquier fundamentación, sino una potestad extraordinaria, cuya finalidad es la unificación de criterios de interpretación constitucional, para la garantía de la supremacía y eficacia de las normas y principios constitucionales, lo cual conduce a la seguridad jurídica.
Sobre la base del criterio transcrito, vistos los términos de la solicitud de revisión que fue interpuesta, debe patentizarse que la parte solicitante manifestó un mero desacuerdo con la sentencia señalada como lesiva y en virtud de ello esta Sala tiene el deber de declarar no ha lugar la referida solicitud. Y así se decide.
No obstante lo anterior, esta Sala en aras de garantizar la uniformidad de la jurisprudencia, estima necesario analizar la decisión n.° 00147 del 18 de febrero de 2016, proferida por la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia.
Es el caso que el fallo que fue objeto de consulta obligatoria por parte de la mencionada Sala, dictado por el Tribunal Superior Noveno de lo Contencioso Tributario de la Circunscripción Judicial, data del 21 de septiembre de 2012, en el cual aplicó el criterio establecido por la propia Sala Político Administrativa en la sentencia n.° 01426 del 12 de noviembre de 2008, caso: The Walt Disney Company (Venezuela) S.A., referente al cálculo de la sanción de multa a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal, tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para cada una de las fechas del enteramiento voluntario de las retenciones, según la interpretación en ese caso efectuada del parágrafo segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis.
Ahora bien, en el acto de juzgamiento cuestionado, la Sala Político-Administrativa conoció de los pronunciamientos efectuados por el a quo que resultaron desfavorables a los intereses de la República, conforme a la previsión contenida en el artículo 72 del Decreto N° 6.286 con Rango, Valor y Fuerza de Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, publicado en la Gaceta Oficial N° 5.892 Extraordinario del 31 de julio de 2008, que le era aplicable, y el cual guarda correspondencia con el vigente artículo 84 de la Ley de 2015 que rige las funciones del indicado Órgano.
En el fallo objeto de revisión, la referida Sala señaló que es criterio reiterado que el análisis en consulta de las sentencias están sujetas a los aspectos de orden público, constitucional y de interés general, concatenados con la reconsideración del criterio consistente en los requisitos o condiciones exigidas para conocer en consulta obligatoria de las sentencias contrarias a las pretensiones del Estado, determinando que el fallo consultado causó un gravamen irreparable y que el mismo resultó desfavorable parcialmente a los intereses del Fisco Nacional.
En el curso de su análisis, el fallo bajo examen determinó que tanto la Administración Tributaria como el a quo incurrieron en un error al determinar que la normativa aplicable era la establecida en la Providencia Administrativa N° SNAT/2002/1455 del 29 de noviembre de 2002, siendo la procedente la Providencia Administrativa N° SNAT/INTI/GR/RCC/ 2387 de fecha 11 de diciembre de 2003, “…vigente a partir del día siguiente su publicación [29 de diciembre de 2003] en la Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela”, mediante la cual se estableció el calendario de contribuyentes especiales para el año 2004, por cuanto las retenciones del impuesto al valor agregado objeto de controversia correspondían a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por lo que debía “realizar un nuevo cálculo a fin de determinar con exactitud el monto de la sanción y de los respectivos intereses moratorios aplicables por los días de retraso en el enteramiento del impuesto al valor agregado con respecto a la fecha límite que tenía la contribuyente para enterarlas retenciones correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre del año 2004, lo cual -según el referido calendario- correspondía para su vencimiento el 9 de enero de 2005 y no ‘…el 5 de enero de 2004’ (…)”.
Asimismo, señaló en su fallo que el juez de instancia declaró procedente la delación formulada por la contribuyente con respecto al vicio de falso supuesto de derecho en cuanto a la unidad tributaria aplicada para la fijación del monto de la multa impuesta para el período fiscal de diciembre de 2004, conforme al criterio establecido por esa Sala en decisión N° 01426 de fecha 12 de noviembre de 2008, caso The Walt Disney Company Venezuela, S.A., afirmando el juzgador de instancia que debería “…ser calculada con base al valor de la Unidad Tributaria vigente para el momento del pago extemporáneo, es decir, en el presente caso, el valor de la Unidad Tributaria vigente para el mes de mayo de 2005 (fecha en la cual enteró extemporáneamente las retenciones correspondientes a la segunda quincena de diciembre de 2004), el cual correspondía a la cantidad de Bs. 29.400 (Bs. F. 29,40)”, esto en cuanto a la norma aplicable respecto del cálculo de las multas que establece el Código Orgánico Tributario de 2001, aplicable ratione temporis, cuando estén expresadas en unidades tributarias.
En cuanto al cálculo de las multas, el artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001, norma aplicable al caso en referencia, dispone lo siguiente:
“Artículo 94. Las sanciones aplicables son:
1. Prisión.
2. Multa.
3. Comiso y destrucción de los efectos materiales objeto del ilícito o utilizados para cometerlo.
4. Clausura temporal del establecimiento.
5. Inhabilitación para el ejercicio de oficios y profesiones.
6. Suspensión o revocación del registro y autorización de industrias y expendios de especies gravadas y fiscales.
Parágrafo Primero: Cuando las multas establecidas en este Código estén expresadas en unidades tributarias (U.T.) se utilizará el valor de la unidad tributaria que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Segundo: Las multas establecidas en este Código expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente de unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago.
Parágrafo Tercero: Las sanciones pecuniarias no son convertibles en penas privativas de la libertad”. (Resaltado de la Sala).
Es el caso, que la contribuyente hoy solicitante, efectuó el enteramiento de los tributos retenidos (impuesto al valor agregado), correspondiente a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, fuera del plazo establecido en el calendario de los sujetos pasivos especiales (agentes de retención), es decir, que enteró en forma extemporánea pero voluntaria antes de la emisión del acto impugnado, tal y como se evidenció en la Resolución de Imposición de Sanción y Determinación de Intereses Moratorios N° SNAT/INTI/GRTI/DCE/CC/2009 del 3 de noviembre de 2009.
Ahora bien, en el fallo 01426 del 12 de noviembre de 2008, la Sala Político Administrativa de este Alto Tribunal, con respecto al parágrafo segundo del artículo 94 del Código Tributario de 2001, estableció que “cuando el contribuyente paga de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, [la] sanción de multa debe ser calculada a la unidad tributaria vigente para el momento en que realizó el pago de la obligación principal, pues la tardanza que pueda ocurrir por parte del organismo recaudador en la emisión de las planillas de liquidación respectiva no debe ser imputada al contribuyente, por cuanto dicha actuación sería contraria a la intención del legislador, habida cuenta que el pago a que hace referencia el legislador debe ser considerado como el momento del pago de la obligación tributaria principal, cuya falta de cumplimiento genera el hecho sancionador. Así se declara”.
En razón de este criterio, el Juzgado Superior Noveno de lo Contencioso Tributario del Área Metropolitana de Caracas, en la sentencia consultada concluyó que “el valor de la Unidad Tributaria aplicable para el cálculo de las multas impuestas en razón de las infracciones cometidas por los contribuyentes bajo la vigencia del Código Orgánico Tributario de 2001, debe ser el que se encuentre vigente para la fecha en que se efectuó el pago de la obligación; no obstante, siendo que el presente caso se encuadra en aquellos en el cual el contribuyente pagó de forma voluntaria, pero extemporánea, el tributo omitido, entonces la sanción de multa debe ser calculada a la Unidad Tributaria vigente para el momento en que se realizó el pago de la obligación principal, es decir, tomando en consideración el valor de la Unidad Tributaria que se encontraba vigente para cada una de las fechas del enteramiento voluntario de las retenciones”.
Posteriormente, con respecto a ese parágrafo segundo de la misma norma tributaria, la Sala accionada, en la sentencia N° 00781 del 4 de junio de 2014, caso Tamayo & Cía, S.A., publicada en la Gaceta Oficial N° 40.468 del 5 de agosto de 2014, replanteó su contenido y alcance, modificando el criterio anterior, sólo en lo concerniente al supuesto que el contribuyente pague de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo omitido, al establecer que “en el caso que el sujeto pasivo entere de manera extemporánea y en forma voluntaria el tributo retenido, las multas expresadas en términos porcentuales, se convertirán al equivalente en unidades tributarias (U.T.) que correspondan al momento de la comisión del ilícito, y se cancelarán utilizando el valor de la misma que estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa, tal y como dispone explícitamente el Parágrafo Segundo del artículo 94 del Código Orgánico Tributario de 2001. Así se declara”.
En atención a ello, la Sala Político-Administrativa, en la decisión N° 00147 del 18 de febrero de 2016, objeto de revisión constitucional, concluyó que “la multa debe ser calculada con base en el valor de la unidad tributaria (U.T.) que ‘…estuviere vigente para el momento del pago de la referida multa…’ y no el importe que ésta tuviere en la oportunidad en la cual se verificó el pago extemporáneo y en forma voluntaria de las cantidades omitidas. Así se decide”, razón por la cual declaró “no conforme a derecho la decisión del tribunal de primera instancia, referida a la procedencia del vicio de falso supuesto de derecho denunciado por la contribuyente,con relación a la unidad tributaria aplicada para la fijación del monto de la sanción de multa impuestapor el enteramiento extemporáneo de las retenciones de impuesto al valor agregado correspondientes a la segunda quincena del mes de diciembre de 2004, por lo que se revoca del fallo apelado el pronunciamiento atinente al mencionado particular. Así se declara”.
Efectivamente, la variación de criterio sólo versa sobre el valor de la Unidad Tributaria al momento del pago, en vez de ser el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la obligación principal, lo es el valor que tuviere para el momento del pago de la multa, en los casos que el contribuyente entere extemporánea y voluntariamente la retención, persiguiéndose con ello, evitar la pérdida del valor de la sanción por el transcurso del tiempo, a fin de evitar que se disminuya o invaliden los efectos de la sanción fijada como consecuencia de un ilícito tributario, siendo ella la intención tanto del constituyente como del legislador tributario.
Como se puede colegir, estamos en presencia de una interpretación de ley efectuada por la Sala Político-Administrativa de este Tribunal Supremo de Justicia, con la cual fijó los parámetros de aplicación para todas aquellas situaciones a las que le sea aplicable la metodología de cálculo para determinar la multa establecida en el artículo 113 del Código Orgánico Tributario de 2001, basada en la aplicación del Parágrafo Segundo del artículo 94 del referido Código. Así se establece.
Así las cosas, resulta evidente que el presente caso no contribuirá a la uniformidad de la interpretación de normas y principios constitucionales, en especial cuando no se dan ninguno de los supuestos de procedencia de la revisión constitucional que establece el numeral 10, del artículo 25, de la Ley Orgánica del Tribunal Supremo de Justicia, motivos por los cuales se declara no ha lugar a la presente solicitud. Así se decide”.
Comentario de Acceso a la Justicia: La decisión de la SC que resolvió rechazar la solicitud de revisión constitucional de la sentencia 00147 dictada por la SPA mediante la cual “declaró sin lugar la apelación ejercida por la representación del Fisco Nacional, que procedía la consulta, y revocó particularidades del fallo impugnado, por lo que declaró parcialmente con lugar el recurso contencioso tributario y nulo en cuanto al cálculo de los días de retraso en el enteramiento, ordenándose a la Administración Tributaria realizar un nuevo cálculo de las sanciones como de los intereses moratorios respectivos de acuerdo a lo indicado en la parte motiva de la decisión accionada y emitir las Planillas de Liquidación sustitutivas correspondientes”, se sustenta en que la interpretación que realizó el juez administrativo estuvo centrada en el Código Orgánico Tributario de 2001.
La SC pone en evidencia que la sentencia cuestionada se dedicó a aplicar los criterios interpretativos para determinar las multas en la legislación tributaria, sobre todo porque la decisión de la SPA ratifica el criterio según el cual debe tomarse en cuenta la equivalencia de la Unidad Tributaria (UT) para el momento del pago. En otras palabras, “…en vez de ser el valor de la unidad tributaria vigente para el momento en que se realice el pago de la obligación principal, lo es el valor que tuviere para el momento del pago de la multa, en los casos que el contribuyente entere extemporánea y voluntariamente la retención, persiguiéndose con ello, evitar la pérdida del valor de la sanción por el transcurso del tiempo…”
En razón de lo anterior, para la SC no existía ninguna posibilidad de acordar la revisión constitucional, además de que “no contribuirá a la uniformidad de la interpretación de normas y principios constitucionales”.
Por último, Acceso a la Justicia advierte que en la sentencia de la SC se deja constancia de que la Sala Plena le concedió un “permiso temporal” al magistrado Calixto Ortega, pero lo más grave es que en el fallo se anuncia que la silla de Ortega será ocupada por la magistrada Michel Adriana Velásquez Grillet, un asunto que genera dudas sobre la correcta integración de la instancia encargada de interpretar la letra y espíritu del texto constitucional.
La práctica del TSJ de dictar permisos temporales a sus miembros para que ejerzan otros puestos configura un atentado al régimen constitucional de exclusividad de ejercicio de cargos públicos o de incompatibilidades establecido en el artículo 148 del texto fundamental.
Voto Salvado: No tiene
Fuente: http://historico.tsj.gob.ve/decisiones/scon/octubre/319754-0665-141022-2022-16-0499.HTML
